לאחרונה פרסמה רשות המיסים שתי החלטות מיסוי העוסקות בשאלת קיומו של מוסד קבע בישראל. להלן נביא בפניכם את עיקרי הדברים העולים מההחלטות:
בהחלטת מיסוי 4587/11 (ה"מ בהסכם), נבחנה פעילות חברת קבלן משנה (להלן: "קבלן המשנה"), בפרויקט שמנוהל על ידי קבלן ראשי. מדובר בצדדים שאינם קשורים זה לזה. קבלן המשנה פנה בבקשה להכיר בכך כי פעילותו, כאמור עונה להגדרת עבודות הקשורות "לפרויקט של בינוי או הרכבה" וכפועל יוצא מכך, פעילותו בישראל אינה יוצרת לו "מוסד קבע", הואיל ותקופת השהייה שלו באתר אינה עולה על תקופה מצטברת של 12 חודשים. נקבע כי מאחר ופעילותו של קבלן המשנה מהווה חלק בלתי נפרד מהפרויקט וכל עוד הן נמצאות תחת פיקוחו ואחריותו של הקבלן הראשי, הן ייחשבו כעבודות הקשורות ל"פרויקט של בינוי והרכבה" וכל עוד משך ביצוען לא יעלה על 12 חודשים, לא נוצר לקבלן המשנה מוסד קבע. עוד נקבע כי לצורך בחינת קיומו של מוסד קבע לקבלן הראשי, יש לסכום את תקופת שהייתו בישראל לרבות תקופת השהייה של קבלני המשנה שלו.
נציין כי קביעה זו עולה בקנה אחד עם דברי ההסבר שמעניק ארגון ה - OECD לסעיף 5 באמנת המודל המתייחס לקיומו של מוסד קבע לפיה, מקום בו קבלן ראשי מבצע פרויקט ולצורך ביצועו שוכר קבלני משנה, תקופות השהייה של כל קבלני המשנה במסגרת הפרויקט יילקחו בחשבון כחלק מתקופת השהייה הכוללת של הקבלן הראשי, בעוד שלגבי כל קבלן משנה, תיספר תקופת שהותו בפרויקט בנפרד וכל עוד לא תעלה על התקופה הנדרשת באמנה הרלבנטית לקיומו של מוסד קבע, לא תקים לו מוסד קבע. לעניין זה, נציין, כי לצורך קביעת מוסד קבע, משך ביצועו של פרויקט בינוי והרכבה, יכול שיקבע לתקופות קצרות מ-12 חודשים, קרי, לתקופה של 9 חודשים ואף 6 חודשים. זאת, בהתאם להוראות הקבועות בכל אמנה ואמנה.
החלטת מיסוי 3223/11 (ה"מ שלא בהסכם)- בהחלטה זו נבחנה השאלה האם לצורך קביעת מוסד קבע יש לאחד פרויקטים עם פרויקטים קשורים. במקרה דנן, חברה זרה (להלן: "החברה") נשכרה על ידי חברה ישראלית לצורך מתן שירותי ניתוח ותכנון בסיסיים בפרויקט מסוים שארך כ- 3.5 חודשים. עוד במהלך ביצוע הפרויקט ניתנה החלטת מיסוי על ידי היחידה למיסוי בינלאומי, לפיה, השירותים שניתנו על ידי החברה כאמור, לא יצרו לחברה מוסד קבע בישראל, בכפוף לקיומה של פעילות נוספת מצידה.
בהמשך נשכרה החברה לפרויקט קשור נוסף, לצורך ביצוע שרותי תכנון מתקדמים לרבות ניתוח עלויות ולוחות זמנים. פרויקט זה נמשך כ- 3 חודשים. במהלך הפרויקט השני יצא מכרז לפרויקט שלישי, אף הוא קשור, לביצוע שרותי תכנון. הקבלן שזכה לבצע פרויקט זה הוא סניף בישראל של חברה תושבת חוץ שהינה חברה נכדה של אותה חברה זרה. פרויקט זה ארך כ- 6 חודשים. ההחלטה קבעה כי השירותים שניתנו לחברה הישראלית במהלך ביצוע שלושת הפרויקטים יחשבו לפרויקט אחד לצורך הקביעה האם לחברה הזרה יש מוסד קבע בישראל, וכי יש לראות את מועד תחילת קיומו של מוסד קבע ממועד תחילתו של הפרויקט הראשון.
לדעתנו, במקרה דנן ובהתחשב בכך שלא ידועות לנו כל העובדות הרלבנטיות, הגם שמדובר בפעילות בעלת מאפיינים זהים בכל הפרויקטים, מאחר ובזמן אמת טרם החליטה החברה הישראלית על הרחבת המפעל בישראל ולא נכללו שירותי פיקוח מכל סוג שהוא במי מהפרויקטים (הפרמטר הדומיננטי להבחנה בין פעילות עזר לפעילות העיקרית בקביעת קיומו של מוסד קבע על פי סעיף 5 לאמנת המודל), יש לראות בפעילות פעילות עזר שאינה מקימה מוסד קבע בישראל.
לבסוף נציין כי החלטת מיסוי זו מחזקת את העמדה לפיה חברה קשורה המבצעת פעילות עסקית מקבילה או משותפת הנעשית לטובת החברה האחרת עשויה להיחשב כמי שעובדת מטעם החברה האחרת. אולם זאת, רק במידה שחברת "האם" מפקחת, מורה ומעורבת בפעילות חברת "הבת" במידה כזו שיש לומר שהבת מבצעת את פעילות האם ולא פעילות נפרדת שלה.
נכתב ע"י עו"ד ורו"ח גדי אלימי
