במבזק הקודם (מס' 398), עסקנו בסוגיית חיוב הכנסותיה של חברה זרה המוחזקת על ידי יחיד מוטב (עולה חדש שעלה לישראל בשנת 2007 ואילך וכן "תושב חוזר ותיק"), כאשר לחברה הזרה פעילות בישראל. חיוב ההכנסה יהיה בהתאם לסיווגה וכן לפי כללי המקור המנויים בסעיף 4א לפקודה.
במסגרת ההטבות שניתנו ליחיד מוטב במסגרת תיקון 168 לפקודה, הוא זכאי לפטור ממס על הכנסה מדיבידנד המשולמת לו על ידי חברה זרה, בהתאם לסעיפים 4א ו- 14(א) לפקודה. זאת, על מנת למנוע הרעה במעמדו לצרכי מס בישראל עקב עלייתו או חזרתו לישראל, למשך תקופה של 10 שנים.
בחוזר מ"ה 1/2011 בדבר תיקון 168 לפקודה, סויגה ההטבה לגבי דיבידנד מחברה זרה. בחוזר נאמר כי:
"דיבידנד המשולם על ידי חברה זרה וההכנסה שממנה מחולק הדיבידנד הופקה בישראל, אין לראותה הכנסה שמקורה מחוץ לישראל ואין להחיל עליה את הוראות סעיף 14א' לפקודה". עם זאת נאמר בחוזר גם כי: "מקרים מיוחדים, כמו למשל בהם אין ליחיד החזקה מהותית בחברה הזרה או שאין מדובר בהכנסה מהותית בישראל, ייבחנו על פי נסיבותיהם".
לדעתנו, הפרשנות המוצגת בחוזר לעניין מקום הפקת הדיבידנד (להבדיל ממקום הפקת הכנסת החברה הזרה) הינה מרחיקת לכת ואין מקומה בחוזר מקצועי. קביעה זו עומדת בסתירה ברורה לכלל המקור הקבוע בסעיף 4א(10) לפקודה, שלפיו, מקום הפקת ההכנסה מדיבידנד הינו מקום מושבה של החברה משלמת הדיבידנד. אין בסעיף זה, ועל פי הידוע לנו, אף לא בפסיקה, ביסוס לעמדה שלפיה מקום הפקת הדיבידנד יושפע ממקום ההכנסה שממנה הוא מחולק. אין חולק שהכנסות החברה הזרה המופקות בישראל כפופות לכללי המיסוי החלים בישראל (בכפוף לאמנת מס), אולם אין בכך לשלול את זכאות היחיד המוטב להטבה על הדיבידנד שמקורו מחוץ לישראל. ככל שכך, לטעמנו, פרשנות שכזו מצריכה הסדרת הסוגיה בחקיקה. גם ההסתייגות בדבר "מקרים מיוחדים" היא כללית ומעורפלת ואינה מתגברת על הקושי האמור.
נימוק נוסף לעמדתנו, לפיה גם בנסיבות האמורות צריך להינתן הפטור, הינו בהבדל שבין סעיף 14(א) לבין סעיף 14(ג) לפקודה. כך, בעוד שתושב חוזר זכאי לפטור על דיבידנד (למשך 5 שנים) שמקורו בנכס שרכש לפני חזרתו לישראל, קרי, בעת שנחשב לתושב חוץ, הרי שלגבי יחיד מוטב לא נקבע תנאי דומה. לפיכך, יחיד מוטב זכאי לפטור על דיבידנד שמקורו בחברה שהוקמה או נרכשה גם לאחר עלייתו ו/או חזרתו לישראל. הבדל זה מדגיש ביתר שאת את עקרון שימור זכויותיו של היחיד המוטב כ"תושב חוץ" גם לאחר עלייתו ובמשך כל תקופת ההטבה, ומובן כי תושב חוץ כאמור לא היה מחויב במס על דיבידנד מחברה זרה שהפיקה הכנסותיה בישראל.
בשולי הדברים נציין כי רשות המסים צפויה להרחיב בנושא הטבות ליחיד מוטב בקשר לרווח הון ממכירת חברה זרה ולגבי חובות הדיווח בגין החזקה בחברה כאמור. זאת, במסגרת חוזר המשך בדבר תיקון 168 לפקודה. אנו נמשיך ונעדכן לכשיפורסם החוזר.
נכתב ע"י עו"ד לילך אשרוב רובין
