דיני המס בבריטניה לעניין קביעת מעמד התושבות ליחיד לצורך מס, נחשבים למעורפלים ומורכבים, ומביאים לחוסר ודאות ולחיכוך עם רשויות המס. לאור זאת, משרד האוצר בבריטניה הוציא לאחרונה הצעה לפיה יקבעו קריטריונים אובייקטיבים יותר המשלבים מבחנים כמותיים ומהותיים לצורך קביעת מעמד התושבות של יחיד.
בהצעה נעשתה הבחנה בין 3 קטגוריות:(1) עובד חו"ל - יחיד העובד מחוץ לבריטניה במשרה מלאה ושהה בבריטניה לצורך עבודתו פחות מ- 20 ימים בשנת המס הנבחנת. (2) רכישת תושבות- יחיד שלא נחשב כתושב בריטניה לצורך מס בכל שלוש השנים שקדמו לשנת המס הנבחנת; (3) ניתוק תושבות- יחיד שעזב את בריטניה ושהיה תושב בריטניה באחת או יותר משלוש השנים שקדמו לשנת המס הנבחנת.
לפי ההצעה, נקבעו מצבי קצה שבהם קביעת התושבות הינה חד משמעית:
- יחיד השוהה פחות מ - 45 ימים בבריטניה לא יראו אותו כאילו רכש תושבות בריטית; יחיד השוהה פחות מ- 10 ימים בבריטניה יחשב כאילו ניתק את תושבותו הבריטית; יחיד העובד בחו"ל ושוהה פחות מ- 90 יום בבריטניה, לא יחשב תושב בריטניה. נציין כי קביעת העדר התושבות במקרים אלו תקפה גם כאשר התא משפחתי נותר בבריטניה.
- יחיד יחשב כתושב בריטניה בהתקיים אחד מאלו: (א) שהייה של יותר מ - 183 ימים בבריטניה בשנת המס; (ב) קיומו של בית קבע בבריטניה בלבד; (ג) עבודה במשרה מלאה בבריטניה.
למצבי ביניים, נקבע מדרג בהתאם למספר ימי השהייה בבריטניה ולקיום אחד או יותר מהפרמטרים המהותיים שלהלן, כאשר ככל שמשך השהייה בבריטניה נמוך יותר, ידרשו קיומם של יותר פרמטרים מהותיים כדי שהיחיד יחשב לתושב בריטניה, ולהפך:
1. קיומו של תא משפחתי בבריטניה - בן/בת זוג וילדים קטינים.
2. תעסוקה "משמעותית" בבריטניה - עבודה בבריטניה משך יותר מ- 40 יום בשנה.
3. קיומו של בית קבע בבריטניה - מקום מגורים "הנגיש" לו, גם אם אינו בבעלותו המלאה.
4. תושבות בריטית - יותר מ- 90 יום בכל אחת מהשנתיים שקדמו לשנת המס.
5. שהות מהותית - כאשר היחיד שוהה יותר ימים בבריטניה מאשר בכל מדינה אחרת (מבחן זה רלוונטי רק לעניין ניתוק תושבות).
כך לדוגמא, יחיד המגיע לבריטניה (קטגוריה 2) ושוהה בה בשנת המס בין 120 ל- 182 ימים, ייחשב לתושב בריטניה אם יעמוד בשניים מתוך ארבעת הקריטריונים המהותיים הרלבנטיים בעניינו, כמצוין לעיל.
לעומתו, יחיד שעוזב את בריטניה (קטגוריה 3) ושוהה בה בשנת המס בין 120 ל- 182 ימים, די שיעמוד בקריטריון אחד מתוך חמשת הקריטריונים המהותיים הרלבנטיים בעניינו, על מנת שייחשב לתושב בריטניה.
לדוגמא: במקרה של יחיד שעוזב את בריטניה אך שוהה בה 80 ימים בשנה (ואינו עונה על שני קריטריונים מהותיים נוספים), הוא יחשב כאילו ניתק את תושבותו, הגם שהתא המשפחתי שלו נותר בבריטניה!!
ניתן להיווכח כי גם מבחני המהות המפורטים לעיל ניתנים להכרעה באופן חד משמעי. עוד נציין כי אין מבחן מהותי אחד עולה על השני בחשיבותו.
לצורך חישוב מספר הימים, משתמשות רשויות המס הבריטיות ב"מבחן הנוכחות בחצות" (presence at midnight test) לפיו, יחיד השוהה בבריטניה ויוצא את המדינה לאחר חצות, יחשב כאילו שהה באותו יום בבריטניה, בעוד שאם יעזוב לפני חצות, אותו יום לא יבוא במניין ימי השהות בבריטניה.
זאת, להבדיל מהדין בישראל הקובע כי בחישוב הימים לעניין החזקות הניתנות לסתירה בהגדרת "תושב ישראל" שבסעיף 1 לפקודה, מספיקה שהות כלשהי בישראל במהלך היום כדי שאותו יום יבוא במניין ימי השהות בישראל;
בנוסף, בחוזר מ"ה 1/2011 בדבר הקלות במס לעולים חדשים ולתושבים חוזרים בעקבות תיקון 168, נאמר כי גם לעניין הגדרת "תושב חוץ" (שעודכנה במסגרת התיקון), תיושם ההוראה לפיה ייחשב חלק מיום כיום מלא; אנו בדעה כי עמדה פרשנית זו נעדרת אחיזה בלשון החוק.
לדעתנו, לאחר כניסת ההצעה לתוקף, על אף שנישומים רבים לא יוכלו עוד "לנצל" את אי הוודאות בקביעת מעמד תושבותם, הרי שהכללים החדשים יעניקו וודאות פיסקאלית גדולה יותר באחת מהסוגיות שמעסיקות רבות את רשויות המס ברחבי העולם ובישראל.
נזכיר כי גם בישראל קיימת מגמה ליצור מבחנים אובייקטיבים יותר בקביעת תושבות וניתוק תושבות. כך, לדוגמא, המבחנים שנקבעו בהגדרת "תושב חוץ" בסעיף 1 לפקודה ובמידה מסוימת הקריטריונים לקביעת "יום ההגעה לישראל" כפי שפורסמו במכתב הנחיה מיום 2.3.2009 ובחוזר מ"ה 1/2011.
ההצעה עומדת להיבחן בבריטניה במהלך חודש ספטמבר 2011, וצפוי שתיכנס לתוקף החל מ - 6 באפריל 2012. אנו נדאג לעדכן אתכם בנידון.
נכתב ע"י עו"ד אתי גורלי- הלמן
