כלים לשיפור הבקרה הניהולית של התקציב ותכנית העבודה 

                                  התקציב ככלי בקרה של תכנית העבודה

                                (יעקב בן הלוי –יועץ במאגר משרד הת.מ.ת)

1.רקע:

מנכ"ל החברה מעוניין בתום החודש לראות את תמונת המצב של החודש שזה הסתיים  מול התקציב ואת שורת הרווח לתקופה, הבעיה היא שהמערכת החשבונאית אינה מסוגלת לספק זאת. פעילות החשבונאית של הפקת חשבוניות ללקוחות וקבלת חשבוניות מהספקים השונים באה לידי ביטוי בספרי החשבונות זמן רב לאחר סוף החודש לעיתים אף נדרשים חודשיים ויותר עד שתמונת החודש הרלוונטי מתקבלת. זהו זמן לא סביר מאחר ואם ישנן בעיות הדורשות תיקון הן "נמרחות " על פני תקופה ארוכה עד לגילוין ופתרונן. כאן בא לעזרת המנכ"ל דו"ח שנקרא "אומדן הביצוע" ואסביר במאמר זה את העקרונות המאפשרים להכין דו"ח כזה ככלי בקרה חשוב מול התקציב וכן ככלי בקרה לדוחות הכספיים של החברה.

2. מחלקת חשבונות = מקור מידע הסטורי:

איכותו של דו"ח אומדן הביצוע תלויה בפרטים: בנתונים היסטוריים הנמצאים בחשבוניות המתויקות בתיקים עבי הכרס במחלקת החשבונות של החברה וברמת הפירוט של הסעיפים שמהם נבנה התקציב התפעולי שאושר. אתאר בקצרה איך מקימים מערכת של אומדן ביצוע אמינה.

3. הקמת מערכת לאומדן ביצוע:

 מהחשבוניות המתויקות יכול הכלכלן ללמוד רבות על אוסף הפעילויות של הארגון , פילוח ההוצאות , גורמי עלות של שירותים וחומריםcosts drivers)) המסופקים לארגון, עלות אחזקה של מכונות ייצור, קווי יצור , עלות צינורות ההפצה השונים ,עלויות המחשוב , עלויות האדמיניסטרציה,עלויות  כוח האדם  ההסכמים המסחריים עם לקוחות. על כן, רמת הפירוט הנדרשת מהתקציב נלמדת ע"י תהליך סריקה של החשבוניות הנ"ל וסיווגן לפי סעיפי תקציב שבד"כ גם מסופררים בדרך המאפשרת אבחנה של ישירות ההוצאה(מידת התלות ברמת הפעילות) וכן שיוך סעיפי התקציב למחלקות השונות של הארגון.ככל שרמת הפירוט יותר גבוהה תהליך הבקרה התקציבית יותר יעיל ולכן אין לחשוש להוסיף סעיפים חשבוניים אם חסרונם מונע יכולות  לסיווג הוצאות.

4. הקונפליקט בין הרישום החשבונאי לבין הבקרה התקציבית:

 המפתח להצלחת הבקרה הוא שיתוף פעולה מלא של מנהלי החשבונות עם מערכת הבקרה התקציבית של הארגון. בדרך כלל יש קונפליקט בין הכלכלן לחשב המתבטא בכך שהחשב מעוניין ברשימת סעיפים מינימאלית שתשרת אותו לדוחות הכספיים של החברה בעוד הכלכלן מעוניין במערכת תמחירית מדויקת שמחייבת אבחנה יותר טובה בין גורמי ההוצאה השונים ואופן תלותם בתפוקה לדוגמא הוצאות חשמל: החשב ישאף לרשמן בסעיף אחד בעוד כלכלן ישאף להפריד את ההוצאות לחשמל בין למשרדים לבין קווי יצור, דוגמא נוספת הוצאות לפרסום והוצאות שיווק –החשב מוכן שלא להבחין ביניהם ובלבד שעבודתו תהא יותר קלה.

גורם נוסף לקונפליקט הוא שחשב לא בוחן האם בטרם שילם חשבון האם נותר תקציב –כי אינו רוצה לעכב תשלום לספקים. אם מנהל החשבונות אינו ממלא את תפקידו כ-gate keeper  של הארגון,התקציב מפסיק לשקף את הפעילות. הדרך הנכונה היא להכריח את  מנהל הפעילות (בעל התקציב) להפנות מקורות תקציביים לביצוע התשלומים. אם תהליכי עדכון התקציב במטרה למניעת חריגות מתקיימים בארגון –התקציב יישקף את הביצוע.

5. זיהוי מחוללי עלות (cost drivers):

זיהוי מחוללי עלות בכל סעיף, מייצר ווקטור של פרמטרים שיכולים לשמש לאומדן הביצוע בהינתן כמות המוצרים שיצאה את שערי המפעל. ניתן לייצר ווקטור של פרמטרים כאלה לכל מחולל עלות בתחומי כח האדם , חומרי הגלם , שעות מכונה ועוד,במקומות בהם לא ניתן לראות מיידית את הקשר בין מחולל העלות להוצאה , ניתן ע"י שימוש באקונומטריקה למצוא את המקדמים של מחוללי העלות.הפרמטרים הם כספיים במונחים של שקלים ליחידת פעילות שנקראים מחירי תקן שהם למעשה אוסף הוקטורים של הארגון.

מחולל העלות העיקרי הוא כמובן התפוקה של הארגון-התפוקה הרלבנטית היא זו שנמכרה או שקיימת התחייבות שמבטיחה את המכירה (כגון דמי קדימה להזמנה).ישנם מחוללי עלות שתלויים במחוללי עלות אחרים ומהווים גורם מתווך למשל: קשר בין כמות מיוצרת לשעות מכונה והעלות לשעות מכונה.

6. אומדן הביצוע.

 בסופו של כל חודש הנתונים שידועים הם כמותיים כמו כמות שנמכרה , שעות אדם, שעות של מכונות,

לעיתים גם ידועה צריכה של חומרים (משיכות מהמחסנים) מנתונים אלה ניתן להפיק את דוח אומדן

הביצוע של ההוצאות המשתנות. לדוח זה מוסיפים את החלק היחסי של החודש של ההוצאות הקבועות  כפי

שנקבע בתקציב שעודכן(סעיף 4 לעיל)  כאשר ניתן לתקן בו גם הוצאות קבועות שמושפעות מסטיות בשער חליפין, ושערי ריבית אם סטו מהנחות התקציב. בסופו של תהליך ניתן תוך שבוע מסיום החודש להעביר למנכ"ל דו"ח המשווה בין הביצוע לתקציב של אותו החודש- דו"ח מהיר מאפשר קבלת החלטות מהירה ותיקונים הנדרשים בתכנית העבודה.

(הגישה שאני מייצג אומרת שמלאי על סוגיו מהווה הוצאה כל עוד לא נמכר או סופק. בארגוני שירותים בד"כ אין מלאי ולכן אין הבדלים בין הגישות).

7. התרומה של אומדן הביצוע לדוחות הכספיים הרבעוניים.

 במקרים בהם לא ידועות ההוצאות הסופיות של הרבעון כתוצאה מאי-הגעת כל החיובים , עושים תהליך של השוואה בין הדוח הכספי לדוח אומדן הביצוע של הרבעון ומנתחים את הסטיות ביניהם , תהליך ניתוח הסטיות הוא חשוב מעין כמוהו להסקת מסקנות לפעולה על פי הממצאים (כמו ספק שייקר את מוצריו), אוו ביצוע הפרשות או מציאת מקרים בהם שכחו להוציא חשבוניות ללקוחות.

8. סיכום:

תהליך הכנת תקציב מדוקדק ,מאפשר בסופו של יום לתת להנהלת הארגון דוחות בקרה שוטפים ומהירים על פעילות הארגון ובכך הופך התהליך התקציבי לתהליך המלווה את הארגון כל השנה.