מיסוי מקרקעין ותיקון 62(מיסוי תמא38) כמכשירי צמיחה למשק
חוק מיסוי מקרקעין שהנו, בין היתר, חוק המיועד לשמש כמכשיר צמיחה במשק הישראלי, משמש בשנים האחרונות גם כמכשיר משוכלל לעידוד לבנייה מוכוונת בישראל. בעשור האחרון נוספו לא מעט סעיפים לחוק מיסוי מקרקעין, כמעט בכל נושא שעלה על הפרק בתחום קידום התכנון האורבאני במדינת ישראל כמו פינוי בינוי ,שחלופים של נכסים ועוד ועוד . גם תמ"א 38 משתלבת יפה בעקרון זה והדבר בה לידי ביטוי בעקבות תיקון 62 לחוק מיסוי מקרקעין .
להלן מספר דוגמאות של שינויי חקיקה והוספת סעיפי חוק בחוק מיסוי מקרקעין המדגימים היטב רעיון זה:
1. בסע' 49 יט לחוק מיסוי מקרקעין המחוקק מטפל בסוגיית "פינוי בינוי" ו"פינוי עיבוי". פינוי בינוי, הנה סוגיה שעלתה בעשור האחרון עקב ההבנה של רשויות התכנון שישנם אזורים בערים הגדולות שנהפכו לאזורי "סלאמס" ומצוקה, אך מאידך הם ממוקמים באזורים שמבחינת ערכי הקרקע וערכים אחרים הם מבוקשים למדי ובעלי ערך כלכלי גבוה. התוכנית מאפשרת להכריז על אזור כתוכנית בינוי פינוי (באחריות משרד השיכון) לקבלת הטבות בתחום תכנון תוכנית בניין ערים נקודתית (לפעמים מתן של עד פי 5 זכויות בנייה מהקיים בשטח!), וכן הטבות שונות וביניהן הקלות בהיטל השבחה (אם הפרויקט הוכרז כאזור שיקום ע"י משרד השיכון), הקלות בהליכי התכנון וכן מימון חלקי וסיוע מקצועי של משרדי הממשלה ועוד ועוד.
גם פה חוק מיסוי מקרקעין נכנס לתמונה מכיוון שהעסקה בין דייר ,בפרויקט שכזה, ויזם משמעותה למעשה מכירת כל הדירות בנפרד ,פר דייר, ליזם. מכירה שכזו הנה עסקה במקרקעין המחויבת מצד הדין טרם שינוי החוק במס שבח. כמובן שישנו חלק נוסף בעסקה שכזו בסיום הבנייה של היזם ,הדייר מקבל דירה בפרויקט החדש בשווי הגבוה בהרבה משווי דירתו, דבר המחייב, מעבר למס השבח המוזכר לעיל, גם מס רכישה ע"י הדייר לפי הערך החדש של דירת התמורה שקיבל. יובהר שהדייר בפרויקט פינוי בינוי, אילולא התיקון, לא יכל ,בד"כ, לקבל פטור מלא ממס שבח במכירת הדירה הישנה שלו ליזם ,מכיוון שהתמורה שדייר מקבל ממכירת דירתו, מושפעת מזכויות בנייה נוספות השייכות לדירה הנרכשות עם הדירה מאותו הדייר בפרויקט. התמורה שמשלם היזם עבור הדירה וזכויות הבנייה , אילולי הפטור היו חייבות במס .גם ע"פ הפטור הקיים בחוק ,למי שזכאי לו (ס' 49 ז'), אינו נותן פתרון מלא, מכוון שהפטור הנ"ל מוגבל בתקרה יחסית נמוכה (כ1,424,000- ש"ח לערך) . כלומר, בד"כ לא ניתן לקבל פטור מלא במכירת הדירה ליזם במסגרת סעיף 49 ז' לחוק. יובהר שבכדי לנצל את סעיף 49 ז' יש לעמוד בכל תנאיו של הסעיף - דבר שלא בטוח שאכן יתקיים בכל עסקה שכזו. ומכאן החשיבות הרבה של חקיקה יעודית המטפלת בעניין זה באופן פרטני ויסודי ולמעשה מקדמת עסקאות שכאלו, וזאת כאמור ע"פ מדיניות הממשלה.
2. סעיפים 49 י'-י"ב לחוק מיסוי מקרקעין דנים באפשרויות של שחלוף נכסים, כלומר האם ניתן למכור נכס ובתמורתו לרכוש נכס אחר, מבלי שתהיה פגיעה בתזרים המזומנים עקב חיובי המס הנובעים מהמכירה. אף תיקון זה בא לפתור בעיות בתחומי הפיתוח והתכנון ולהסיר "מכשלות" כך שאזורים שמחליפים את יעודם, לדוגמא ,מאזור של מלאכה זעירה לאזור מגורים ,יוכלו לבצע את השחלוף ביתר קלות וללא מחסומי המיסוי שמעורבים באופן טבעי במכירות שכאלה ובדרך הטבע מעכבים תהליכים שכאלה. אכן, כפי שנראה, גם רעיון השחלוף טומן בחובו רעיון דומה לזה. כמובן, לא מדובר במקרים אלה על ויתור של רשות המיסים על מס השבח אלא על דחית מס ליום המימוש של הנכס המשוחלף.
לדוגמא, אם יש לי מפעל בדרום תל אביב או בשכונת תלפיות בירושלים, אני אמנע מפינוי המפעל לאזור תעשיה מודרני מרווח וגדול יותר, בעיקר בגלל בעיית המיסים הנלווים לעסקה שכזו. במכירת המפעל טמון שבח גדול, שנוצר מכך שהמפעל הישן נקנה במחירים היסטוריים בסכומים קטנים מאוד. המס שהיה אמור להשתלם בגין מכירת המפעל הישן יכול אף להגיע ל-30% ויותר מהתקבול של המכירה. מאחר שכל עסק שעובר לפריפריה מחליף את כל קווי היצור, טכנולוגיות הייצור וכד', הדבר מצריך השקעות גדולות מאוד, כך שפגיעה כה משמעותית בתקבולי המכירה מהווה תמריץ שלילי להעברת המפעל לפריפריה. מיסוי בשלב זה יוצר בעיה בתזרים המזומנים של העסק במעבר המפעל לאזור החדש .המעבר מטרתו בעיקר להרחיב ולחדש את המפעל הקיים ולכן דחיית המס עד ליום מימוש המפעל החדש נותנת אפשרות להשקיע את כל התקבול (פחות מס הרכישה) של רכישת המפעל החדש במערכת יצור מתקדמת במקום חדש בפריפריה. התיקון בחוק מאפשר לבעל מפעל / משק (או דירה,למרות שמקרים אלה נדירים הרבה יותר!) למכור את הנכס ולקבל, כמובן, תמורה ברוטו מלאה מהקונה וליצור בכך דחיית מס, כלומר מס השבח במכירה הזו יגבה ורק במימושו של הנכס שנרכש עתה. במימוש הנכס האחרון יגבה המס על הנכס הראשון,כלומר ההשבחה שתובא בחשבון במכירת הנכס האחרון תהיה סך ההשבחה הכולל של הנכס ההיסטורי והנכס המשוחלף. דחיית מס הנה מכשיר חשוב המאפשר נתינת תמריץ, בעיקר לבעלי עסקים ,להעתיק את עסקיהם ממקומות הדורשים שינוי אורבאני עקב ביקושים לדיור מסחר וכד'.
3. סעיף 49 ז' לחוק מיסוי מקרקעין מאפשר לבעל יחידת דיור שצמודות לדירתו זכויות בנייה נוספות, לקבל פטור ממס שבח גם על דירתו וגם על זכויות הבנייה או חלקן עפ"י האמור והמפורט בסעיף 49 ז'. הסעיף עוסק בדירות שמחירן בשוק הדירות מושפע מזכויות הבנייה הנוספות שצמודות להן (כך שמחיר דירה בלא זכויות נוספות שצמודות לה כמובן יהיה פחות!).
הסעיף הנו הוותיק מבין הדוגמאות שהבאנו . הסעיף תוקן מספר פעמים ובגין התיקונים האלה, בשנים האחרונות, דווקא צומצמו ההטבות בגינו. בתחילה ניתן פטור ממס שבח למלוא הזכויות כולל אלה הצמודות לדירת המגורים, אך ההטבות צומצמו בהדרגה עד אשר הפטור צומצם מאוד . באופן כללי הפטור תקרתו עד כ1,424,000 ש"ח לערך עם מגבלות לא מעטות שלא כאן המקום לפרטן.
גם פטור זה עניינו לעודד מכירת דירות ישנות באזורי ביקוש ,כך שניתן לעבות את אותם אזורים בבנייה רוויה .מתן ההטבה הנ"ל מהווה בד"כ תמריץ לבעל הדירה למכור את הדירה עם הזכויות ליזם בכדי שהוא יבנה יחידה נוספת או ירחיב את יחידת המגורים ובכך הדבר יגדיל את השטחים הבנויים באותו באזור .
4. תמ"א 38 במהותה הנה תוכנית למניעת אסון לאומי במקרה של רעידת אדמה שעלולה להתרחש בישראל. בכל האזור שבו יושבת מדינת ישראל , ישנו חשש קרוב וגדול שרעידת אדמה בעוצמה גבוהה ובזמן הקרוב תגרום נזק חמור ובלתי הפיך הן לרכוש ,קרי לנכסי הנדל"ן על תכולתם, והן לנפש.
מדובר על קריסת מאות אלפי בניינים ובעשרות אלפי הרוגים וזאת ע"פ רוב התחזיות שהתפרסמו בשנים האחרונות בכלי התקשורת ובאינטרנט.הממשלה נרתמה לעניין זה והבינה שאם הדיירים יתבקשו לשלם עבור חיזוקים כנגד רעידות אדמה הם לא יעשו כן ואין כמעט סיכוי שהדיירים יוציאו כסף מכיסם למטרת חיזוק המבנים שברשותם. על כן המסקנה הבלתי נמנעת היא שהוצאת כספים לצורך חיזוק מבנה ע"י הדיירים אינו ריאלי וכמעט ואין סיכוי שהדבר יקרה , במיוחד לא בבתים משותפים. מכאן הסיקו שצריך לבנות תוכנית שמצד אחד תגרום לכך שהבניין יחוזק כנגד רעידת אדמה בפועל ומאידך למצוא פתרונות במגבלות התקציביות של מדינת ישראל שהדיירים לא יחויבו להוציא כסף מכיסם בכדי לבצע את החיזוקים.
לתוכנית זו רתמה הממשלה ,בעל כורחן, את רשות המיסים והעיריות .בסופו של תהליך (לאחר כ-3 שנים מיום אישור התוכנית ע"י ממשלת ישראל במאי 2005) הממשלה שכנעה את רשות המיסים והרשויות המקומיות שיש להפחית את מרב המיסים וההיטלים הקשורים והמוטלים על הדיירים, מכיוון שמיסים והיטלים אלו מהווים מכשול אפקטיבי שמונע מהציבור ליישם את התוכנית המיוחדת ומונע את פנייתו ליזמים בכדי לחזק את בנייניו . יצוין שעד מועד הגשת הצעת החוק לתיקון חוק מיסוי מקרקעין ( תיקון 62 ) ,תיקון הדן בהטבות המס למי שיבצע חיזוקים ע"פ הוראות התמ"א, כמעט שלא הייתה התעניינות ציבורית בתוכנית תמ"א 38 .ולאחר הצעת החוק הנ"ל החלה התעוררות שעולה מיום ליום בעוצמתה, וזאת במיוחד לאחר אישור הצעת החוק והכנת תיקוני חקיקה גם בנוגע להיטל ההשבחה. בסיכומו של דבר, ישנו סיכוי גדול שעשרות אלפי בניינים יחוזקו בישראל כך שימנע האסון או יוקטנו מימדיו במקרה של רעידת אדמה בישראל.
מאמר זה ,שהנו חלק מסדרת מאמרים בנושא מיסוי תמ"א 38 , מיועד לפשט עד כמה שניתן את הוראות המיסוי המיוחדות לתמ"א 38 ,לבאר ולדון , מנקודת מבטו של כותב מאמר זה , ברמה הבסיסית בעקרי תיקון 62 ביחס לתוכנית המכונה תמ"א 38.
סביר להניח שיהיו ,אשר יחלקו על פרשנות ו/או קביעה כזו ו/או אחרת המובאת פה , וכך טבעו של עולם. במאמר זה הצעתי רעיונות בפרשנות החוק שלעניות דעתי הינם אפשריים, אך לא בהכרח יהיו מקובלים על רשות המיסים ו/או על ידי רשויות השיפוט.
חוק מיסוי מקרקעין שהנו, בין היתר, חוק המיועד לשמש כמכשיר צמיחה במשק הישראלי, משמש בשנים האחרונות גם כמכשיר משוכלל לעידוד לבנייה מוכוונת בישראל. בעשור האחרון נוספו לא מעט סעיפים לחוק מיסוי מקרקעין, כמעט בכל נושא שעלה על הפרק בתחום קידום התכנון האורבאני במדינת ישראל כמו פינוי בינוי ,שחלופים של נכסים ועוד ועוד . גם תמ"א 38 משתלבת יפה בעקרון זה והדבר בה לידי ביטוי בעקבות תיקון 62 לחוק מיסוי מקרקעין .
להלן מספר דוגמאות של שינויי חקיקה והוספת סעיפי חוק בחוק מיסוי מקרקעין המדגימים היטב רעיון זה:
1. בסע' 49 יט לחוק מיסוי מקרקעין המחוקק מטפל בסוגיית "פינוי בינוי" ו"פינוי עיבוי". פינוי בינוי, הנה סוגיה שעלתה בעשור האחרון עקב ההבנה של רשויות התכנון שישנם אזורים בערים הגדולות שנהפכו לאזורי "סלאמס" ומצוקה, אך מאידך הם ממוקמים באזורים שמבחינת ערכי הקרקע וערכים אחרים הם מבוקשים למדי ובעלי ערך כלכלי גבוה. התוכנית מאפשרת להכריז על אזור כתוכנית בינוי פינוי (באחריות משרד השיכון) לקבלת הטבות בתחום תכנון תוכנית בניין ערים נקודתית (לפעמים מתן של עד פי 5 זכויות בנייה מהקיים בשטח!), וכן הטבות שונות וביניהן הקלות בהיטל השבחה (אם הפרויקט הוכרז כאזור שיקום ע"י משרד השיכון), הקלות בהליכי התכנון וכן מימון חלקי וסיוע מקצועי של משרדי הממשלה ועוד ועוד.
גם פה חוק מיסוי מקרקעין נכנס לתמונה מכיוון שהעסקה בין דייר ,בפרויקט שכזה, ויזם משמעותה למעשה מכירת כל הדירות בנפרד ,פר דייר, ליזם. מכירה שכזו הנה עסקה במקרקעין המחויבת מצד הדין טרם שינוי החוק במס שבח. כמובן שישנו חלק נוסף בעסקה שכזו בסיום הבנייה של היזם ,הדייר מקבל דירה בפרויקט החדש בשווי הגבוה בהרבה משווי דירתו, דבר המחייב, מעבר למס השבח המוזכר לעיל, גם מס רכישה ע"י הדייר לפי הערך החדש של דירת התמורה שקיבל. יובהר שהדייר בפרויקט פינוי בינוי, אילולא התיקון, לא יכל ,בד"כ, לקבל פטור מלא ממס שבח במכירת הדירה הישנה שלו ליזם ,מכיוון שהתמורה שדייר מקבל ממכירת דירתו, מושפעת מזכויות בנייה נוספות השייכות לדירה הנרכשות עם הדירה מאותו הדייר בפרויקט. התמורה שמשלם היזם עבור הדירה וזכויות הבנייה , אילולי הפטור היו חייבות במס .גם ע"פ הפטור הקיים בחוק ,למי שזכאי לו (ס' 49 ז'), אינו נותן פתרון מלא, מכוון שהפטור הנ"ל מוגבל בתקרה יחסית נמוכה (כ1,424,000- ש"ח לערך) . כלומר, בד"כ לא ניתן לקבל פטור מלא במכירת הדירה ליזם במסגרת סעיף 49 ז' לחוק. יובהר שבכדי לנצל את סעיף 49 ז' יש לעמוד בכל תנאיו של הסעיף - דבר שלא בטוח שאכן יתקיים בכל עסקה שכזו. ומכאן החשיבות הרבה של חקיקה יעודית המטפלת בעניין זה באופן פרטני ויסודי ולמעשה מקדמת עסקאות שכאלו, וזאת כאמור ע"פ מדיניות הממשלה.
2. סעיפים 49 י'-י"ב לחוק מיסוי מקרקעין דנים באפשרויות של שחלוף נכסים, כלומר האם ניתן למכור נכס ובתמורתו לרכוש נכס אחר, מבלי שתהיה פגיעה בתזרים המזומנים עקב חיובי המס הנובעים מהמכירה. אף תיקון זה בא לפתור בעיות בתחומי הפיתוח והתכנון ולהסיר "מכשלות" כך שאזורים שמחליפים את יעודם, לדוגמא ,מאזור של מלאכה זעירה לאזור מגורים ,יוכלו לבצע את השחלוף ביתר קלות וללא מחסומי המיסוי שמעורבים באופן טבעי במכירות שכאלה ובדרך הטבע מעכבים תהליכים שכאלה. אכן, כפי שנראה, גם רעיון השחלוף טומן בחובו רעיון דומה לזה. כמובן, לא מדובר במקרים אלה על ויתור של רשות המיסים על מס השבח אלא על דחית מס ליום המימוש של הנכס המשוחלף.
לדוגמא, אם יש לי מפעל בדרום תל אביב או בשכונת תלפיות בירושלים, אני אמנע מפינוי המפעל לאזור תעשיה מודרני מרווח וגדול יותר, בעיקר בגלל בעיית המיסים הנלווים לעסקה שכזו. במכירת המפעל טמון שבח גדול, שנוצר מכך שהמפעל הישן נקנה במחירים היסטוריים בסכומים קטנים מאוד. המס שהיה אמור להשתלם בגין מכירת המפעל הישן יכול אף להגיע ל-30% ויותר מהתקבול של המכירה. מאחר שכל עסק שעובר לפריפריה מחליף את כל קווי היצור, טכנולוגיות הייצור וכד', הדבר מצריך השקעות גדולות מאוד, כך שפגיעה כה משמעותית בתקבולי המכירה מהווה תמריץ שלילי להעברת המפעל לפריפריה. מיסוי בשלב זה יוצר בעיה בתזרים המזומנים של העסק במעבר המפעל לאזור החדש .המעבר מטרתו בעיקר להרחיב ולחדש את המפעל הקיים ולכן דחיית המס עד ליום מימוש המפעל החדש נותנת אפשרות להשקיע את כל התקבול (פחות מס הרכישה) של רכישת המפעל החדש במערכת יצור מתקדמת במקום חדש בפריפריה. התיקון בחוק מאפשר לבעל מפעל / משק (או דירה,למרות שמקרים אלה נדירים הרבה יותר!) למכור את הנכס ולקבל, כמובן, תמורה ברוטו מלאה מהקונה וליצור בכך דחיית מס, כלומר מס השבח במכירה הזו יגבה ורק במימושו של הנכס שנרכש עתה. במימוש הנכס האחרון יגבה המס על הנכס הראשון,כלומר ההשבחה שתובא בחשבון במכירת הנכס האחרון תהיה סך ההשבחה הכולל של הנכס ההיסטורי והנכס המשוחלף. דחיית מס הנה מכשיר חשוב המאפשר נתינת תמריץ, בעיקר לבעלי עסקים ,להעתיק את עסקיהם ממקומות הדורשים שינוי אורבאני עקב ביקושים לדיור מסחר וכד'.
3. סעיף 49 ז' לחוק מיסוי מקרקעין מאפשר לבעל יחידת דיור שצמודות לדירתו זכויות בנייה נוספות, לקבל פטור ממס שבח גם על דירתו וגם על זכויות הבנייה או חלקן עפ"י האמור והמפורט בסעיף 49 ז'. הסעיף עוסק בדירות שמחירן בשוק הדירות מושפע מזכויות הבנייה הנוספות שצמודות להן (כך שמחיר דירה בלא זכויות נוספות שצמודות לה כמובן יהיה פחות!).
הסעיף הנו הוותיק מבין הדוגמאות שהבאנו . הסעיף תוקן מספר פעמים ובגין התיקונים האלה, בשנים האחרונות, דווקא צומצמו ההטבות בגינו. בתחילה ניתן פטור ממס שבח למלוא הזכויות כולל אלה הצמודות לדירת המגורים, אך ההטבות צומצמו בהדרגה עד אשר הפטור צומצם מאוד . באופן כללי הפטור תקרתו עד כ1,424,000 ש"ח לערך עם מגבלות לא מעטות שלא כאן המקום לפרטן.
גם פטור זה עניינו לעודד מכירת דירות ישנות באזורי ביקוש ,כך שניתן לעבות את אותם אזורים בבנייה רוויה .מתן ההטבה הנ"ל מהווה בד"כ תמריץ לבעל הדירה למכור את הדירה עם הזכויות ליזם בכדי שהוא יבנה יחידה נוספת או ירחיב את יחידת המגורים ובכך הדבר יגדיל את השטחים הבנויים באותו באזור .
4. תמ"א 38 במהותה הנה תוכנית למניעת אסון לאומי במקרה של רעידת אדמה שעלולה להתרחש בישראל. בכל האזור שבו יושבת מדינת ישראל , ישנו חשש קרוב וגדול שרעידת אדמה בעוצמה גבוהה ובזמן הקרוב תגרום נזק חמור ובלתי הפיך הן לרכוש ,קרי לנכסי הנדל"ן על תכולתם, והן לנפש.
מדובר על קריסת מאות אלפי בניינים ובעשרות אלפי הרוגים וזאת ע"פ רוב התחזיות שהתפרסמו בשנים האחרונות בכלי התקשורת ובאינטרנט.הממשלה נרתמה לעניין זה והבינה שאם הדיירים יתבקשו לשלם עבור חיזוקים כנגד רעידות אדמה הם לא יעשו כן ואין כמעט סיכוי שהדיירים יוציאו כסף מכיסם למטרת חיזוק המבנים שברשותם. על כן המסקנה הבלתי נמנעת היא שהוצאת כספים לצורך חיזוק מבנה ע"י הדיירים אינו ריאלי וכמעט ואין סיכוי שהדבר יקרה , במיוחד לא בבתים משותפים. מכאן הסיקו שצריך לבנות תוכנית שמצד אחד תגרום לכך שהבניין יחוזק כנגד רעידת אדמה בפועל ומאידך למצוא פתרונות במגבלות התקציביות של מדינת ישראל שהדיירים לא יחויבו להוציא כסף מכיסם בכדי לבצע את החיזוקים.
לתוכנית זו רתמה הממשלה ,בעל כורחן, את רשות המיסים והעיריות .בסופו של תהליך (לאחר כ-3 שנים מיום אישור התוכנית ע"י ממשלת ישראל במאי 2005) הממשלה שכנעה את רשות המיסים והרשויות המקומיות שיש להפחית את מרב המיסים וההיטלים הקשורים והמוטלים על הדיירים, מכיוון שמיסים והיטלים אלו מהווים מכשול אפקטיבי שמונע מהציבור ליישם את התוכנית המיוחדת ומונע את פנייתו ליזמים בכדי לחזק את בנייניו . יצוין שעד מועד הגשת הצעת החוק לתיקון חוק מיסוי מקרקעין ( תיקון 62 ) ,תיקון הדן בהטבות המס למי שיבצע חיזוקים ע"פ הוראות התמ"א, כמעט שלא הייתה התעניינות ציבורית בתוכנית תמ"א 38 .ולאחר הצעת החוק הנ"ל החלה התעוררות שעולה מיום ליום בעוצמתה, וזאת במיוחד לאחר אישור הצעת החוק והכנת תיקוני חקיקה גם בנוגע להיטל ההשבחה. בסיכומו של דבר, ישנו סיכוי גדול שעשרות אלפי בניינים יחוזקו בישראל כך שימנע האסון או יוקטנו מימדיו במקרה של רעידת אדמה בישראל.
מאמר זה ,שהנו חלק מסדרת מאמרים בנושא מיסוי תמ"א 38 , מיועד לפשט עד כמה שניתן את הוראות המיסוי המיוחדות לתמ"א 38 ,לבאר ולדון , מנקודת מבטו של כותב מאמר זה , ברמה הבסיסית בעקרי תיקון 62 ביחס לתוכנית המכונה תמ"א 38.
סביר להניח שיהיו ,אשר יחלקו על פרשנות ו/או קביעה כזו ו/או אחרת המובאת פה , וכך טבעו של עולם. במאמר זה הצעתי רעיונות בפרשנות החוק שלעניות דעתי הינם אפשריים, אך לא בהכרח יהיו מקובלים על רשות המיסים ו/או על ידי רשויות השיפוט.
משה טרספולסקי,עו"ד,חשבונאי וכלכלן בעל משרד עורכי דין המתמחה בנדל"ן ,מיסוי נדל"ן תמ"א 38 יצוג ועדים,קבוצות וקבלנים.אתרנו http://www.misim.co.il
